纳税人未按规定预缴增值税如何进行处罚

纳税人未按规定预缴增值税如何进行处罚

纳税人未按规定预缴增值税如何进行处罚

国税稽查局发现房地产开企业A公司预收房款5.55亿元未

按规定预缴增值税1500万元。稽查局欲处予0.5倍罚款并加收

滞纳金，是否正确？

一、预缴增值税是新事物

营改增之前，增值税不存在预缴。增值税申报主表没有地方

预缴申报。营改增后，为了维护证财政收入的稳定、均衡企业税

负，以建筑服务、不动产销售为代表的经济业务按预收款发生时

间预缴增值税。同时，依据《财政部 国家税务总局关于纳税人

异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的

通知》(财税〔2016〕74号)的规定：一、纳税人跨地区提供建

筑服务、销售和出租不动产的，应在建筑服务发生地、不动产所

在地预缴增值税时，以预缴增值税税额为计税依据，并按预缴增

值税所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就

地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。可见，营改增后，预

缴税款的行列包括增值税、企业所得税、土地增值税、城市维护

建设税、教育费附加等五大税费。

二、预缴增值税“暂存”过渡

《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管

理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第十条规定，

一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收

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到预收款时按照3%的预征率预缴增值税；

营改增后，分支机构、销售建筑服务、销售不动产、出租不

动产等经营行为产生的增值税预缴、转抵、结余情况在附表四《税

额抵减情况表》反映，当期发生数不能直接列支主表，开发企业

预缴增值税暂存“附表四”。

三、房地产开发增值税纳税义务发生时间分析

《 财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试

点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试

点实施办法》第45条规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款

项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发

票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不

动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当

天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合

同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不

动产权属变更的当天。

开发企业销售自行开发的房地产增值税纳税义务发生时间，

根据规定，为商品房销售合同约定的交付时间。如果开发产品移

交时间早于购房合同中约定的时间，以房地产公司办理开发产品

实际移交时间为房地产增值税纳税义务发生时间。这针对期房销

售可以，对于销售现房不合适。

房地产销售合同对定金、首付、分期、尾款、按揭等的收付

时间约定清晰，开发企业确认增值税纳税义务时间有六项孰早原

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则：1.开具有税额的发票；2.收讫销售款项；3.书面合同确定的

收付款日期；4.商品房销售合同约定的交付时间；5交付房屋的

当天；6.不动产权属变更的当天。受此限制，现房销售收到的预

收款，其预缴增值税的纳税义务发生时间比期房销售就要小很

多。现房销售的增值税纳税义务时间如何确认，需要各省市税务

局出台进一步的明确规定。

A公司开发销售”银河城“项目（老项目），2016年5月1

日起预售，商品房销售合同约定交房时间为2017年12月31日。

至2017年12月31日止，共取得预售房款5.25亿元（无余欠尾

款）。项目按期完工并交付业主，2018年共销售3.15亿元。

分析：2017年12月31日前，A公司累计按3%预缴增值税0.15

亿元。2017年12月31日其增值税纳税义务发生，应缴纳增值

税0.25亿元，抵顶预缴增值税0.15亿元，应补缴增值税0.1亿

元。

2018年起，A公司应当按现房销售“六项孰早原则”确认增

值税纳税义务发生。A公司收到预收款的增值税纳税义务时间不

能适用预售期的政策，需要更多地按合同约定、结合不同情况及

时确认增值税纳税义务，预缴到应缴的空间较大减少。

四、未按规定预缴税款的处罚规定

《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管

理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第二十八条 房

地产开发企业销售自行开发的房地产项目，未按本办法规定预缴

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或缴纳税款的，由主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收

管理法》及相关规定进行处理。

《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称“征管法”)

第三十二条规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义

务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，

从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”

征管法第六十二条，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报

和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机

关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机

关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款;情节严重的，可以

处二千元以上一万元以下的罚款。”

征管法第六十三条，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐

簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或

者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不

缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关

追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款

百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责

任。

预缴和缴纳是同一意义吗？法律条文是严谨的，一字之差，

差之千里。征管法全文找不到有关未按规定预缴税款明确的处罚

规定。这需要总局发文进行明确。

关于企业所得税季度预缴，《国家税务总局关于在企业所得税

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预缴中对偷税行为如何认定问题的复函》(国税函发[1996]8号)

文件规定，“企业所得税是采取“按年计算，分期预缴，年终汇

算清缴”的办法征收的，预缴是为了保证税款均衡入库的一种手

段。企业的收入和费用列支要到企业的一个会计年度结束后才能

准确计算出来，平时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预

缴，还是按上一年度应纳税所得额的一定比例预缴，或者按其他

方法预缴，都存在不能准确当期应纳税所得额的问题。因此，企

业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。”可见，未按规定预

缴企业所得税不能按偷税处理。

对于未按规定季度预缴企业所得税，《国家税务总局关于企

业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》（国税函发

[1995]593号）规定，对纳税人未按法规的缴库期限预缴所得税

的，应视同滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按法

规加收滞纳金。但是，《国家税务总局关于公布全文失效废止部

分条款失效废止的税收规范性文件目录的公告》( 国家税务总局

公告2011年第2号)将《国家税务总局关于企业未按期预缴所得

税加收滞纳金问题的批复》（国税函发[1995]593号）全文废止。

从2011年起，不按规定预缴季度企业所得税，企业不会被加收

滞纳金。

关于土地增值税预缴，《财政部 国家税务总局关于土地增值

税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定 ，三、关于土地

增值税的预征和清算问题 ，对未按预征规定期限预缴税款的，

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应根据《税收征管法》及其实施细则的有关规定，从限定的缴纳

税款期限届满的次日起，加收滞纳金。开发企业未按规定预缴土

地增值税将被处罚加收滞纳金是刚性的。

安徽省开发企业咨询省地方税务局：我单位是一家房地产开

发公司，2009年度预售开发房屋，经稽查局检查后，发现我单

位2009年度少预缴了一部分土地增值税，稽查局在今年检查后，

要对该部分少预缴的土地增值税加处罚款、滞纳金，请问，这样

符合规定吗？2010年11月25日，安徽省省局劳务财产处回复：

应加收滞纳金，未提及应加处罚款。只有当土地增值税清算条件

满足后，开发企业才产生土地增值税的纳税义务。安徽省地税局

的回答从侧面表明，未按规定预缴土地增值税，开发企业不会被

处予罚款。

《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管

理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)的表述是含糊

的，存在一定的争议。开发企业不按规定进行申报，税务部门通

知申报，开发企业仍拒不申报，主管税务局是否可按征管法第六

十三条规定按偷税进行处理？

依据征管法，A市国税稽查局首先应责令A公司限期改正，

并处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元

以下的罚款。A公司应按国税局要求及时补缴应预缴的增值税，

则不存在是否按偷税处罚的争论。同时，未按规定预缴增值税是

否加收滞纳金应当由国税总局出文明确。所以，当前政策形势下，

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这些处罚对开发企业如隔靴挠痒。

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